Лимская декларация о руководящих принципах финансового контроля принята в 1977 г. IX Конгрессом международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ).
Этот документ определяет основные принципы деятельности высших органов финансового контроля, порядок их взаимоотношений между собой, роль и место в системе органов государственной власти в целом.
Декларация содержит следующие основные положения, применимые для всех других органов финансового контроля:
– контроль является обязательным элементом управления общественными финансовыми средствами, неотъемлемой частью регулирования;
– система контроля должна вскрывать отклонения от принятых стандартов и нарушения принципов законности, эффективности и экономии расходования материальных ресурсов;
– отклонения должны вскрываться на возможно более ранней стадии с тем, чтобы иметь возможность принять корректирующие меры, привлечь виновных к ответственности, получить возмещение причиненного ущерба или осуществить мероприятия по предотвращению таких нарушений в будущем;
– эффективный предварительный контроль является неотъемлемой частью надежной системы управления доверенными средствами;
– проверка или контроль по факту может привести к привлечению к ответственности виновных и предназначена для предотвращения нарушений в будущем;
– служба внутреннего контроля создается внутри ведомства или организации, должна подчиняться руководителю ведомства или организации, функциональной и независимой внутри организационной структуры;
– внешние контрольные службы должны проверять эффективность внутриведомственного контроля;
– между внешним контрольным органом и эффективным внутриведомственным контрольным органом должно обеспечиваться необходимое разделение задач и сотрудничество;
– традиционной задачей контрольных органов является формальный контроль – проверка законности и правильности финансовых действий и ведения бухгалтерской отчетности;
– в дополнение к формальному контролю осуществляется контроль эффективности, целесообразности и экономности расходования государственных средств, включающий проверку организационной и административной системы;
– цели контрольной деятельности: законность, правильность, целесообразность, экономичность и эффективность финансовой деятельности;
– контрольные органы должны иметь функциональную и организационную независимость и могут выполнять возложенные на них задачи объективно и эффективно только в том случае, если они независимы от проверяемых организаций и защищены от посторонних влияний;
– независимость контрольного органа неразрывно связана с независимостью его членов;
– контрольный орган должен иметь доступ ко всем документам, касающимся управления финансовыми и материальными средствами, обладать правом запрашивать устно и письменно у проверяемого учреждения любую необходимую для проверки информацию;
– контрольный орган должен быть наделен правом обращения в компетентные органы с требованием о принятии необходимых мер и привлечении к ответственности виновных;
– проверка должна осуществляться в соответствии с утвержденной программой;
– так как проверка в редких случаях может быть всеобъемлющей, контрольный орган использует, как правило, выборочный метод. При этом объекты проверок должны отбираться на основе заданной модели и их количество должно быть достаточным для того, чтобы была возможность сделать вывод о качестве и правильности финансовых действий;
– ревизоры должны проявлять квалификацию и моральные качества, необходимые для выполнения возложенных на них задач;
– максимум внимания следует уделять дальнейшему повышению уровня теоретической и практической профессиональной подготовки ревизоров. Повышение квалификации персонала должно выходить за рамки традиционных знаний юриспруденции, экономики и бухгалтерского учета и включать в себя другие методы управления экономикой, включая электронную обработку данных;
– уровень жалования ревизоров с высокой квалификацией должен соответствовать тем особым требованиям, которые предъявляются им по роду деятельности.
Положения Лимской декларации о руководящих принципах финансового контроля послужили основой для разработки Положения о требованиях к деятельности по осуществлению государственного финансового контроля.
В ст. 2 Лимской декларации о руководящих принципах финансового контроля содержатся определения:
предварительный контроль – это проверка до осуществления административных и финансовых действий; контроль по факту – это проверка после осуществления административных и финансовых действий.
В классификации форм финансового контроля, применяемой в РФ, контроль по факту – это последующий контроль, а предварительный – это текущий и собственно предварительный контроль.
Предварительный контроль в РФ осуществляется:
– Федеральным Собранием РФ (Государственной Думой РФ и Советом Федерации), Счетной палатой РФ, законодательными и представительными органами субъектов РФ, муниципальных образований, контрольно-счетными органами, образованными в субъектах РФ и муниципальных образованиях, – на этапах рассмотрения и утверждения соответствующего бюджета;
– Минфином России, финансовыми органами субъектов РФ и муниципальных образований, главными распорядителями и распорядителями средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований – при составлении проекта соответствующего бюджета, проектов бюджетных смет, рассмотрении, согласовании и утверждении заявок, расчетов и т. д.
Текущий контроль осуществляется Федеральным казначейством, Минфином России, финансовыми органами субъектов РФ и муниципальных образований, главными распорядителями и распорядителями средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований при исполнении бюджетных смет и бюджетов, в процессе совершения и учета финансово-хозяйственных операций, составления отчетов.
Последующий контроль осуществляется после завершения финансово-хозяйственных и учетных операций по ним, при внешней проверке, рассмотрении и утверждении бюджетной отчетности.
Следует обратить внимание на ст. 1 Лимской декларации, в которой указано, что «контроль является не самоцелью, а неотъемлемой частью системы регулирования, которая должна вскрывать отклонения от принятых стандартов и нарушения принципов законности, эффективности и экономии расходования материальных ресурсов на возможно более ранней стадии с тем, чтобы иметь возможность принять корректирующие меры в отдельных случаях, привлечь виновных к ответственности, получить возмещение причиненного ущерба или осуществить мероприятия по предотвращению таких нарушений в будущем»[1].
Приведенная цитата свидетельствует о преимуществах предварительного контроля. В России наиболее полно проработаны и функционируют системы последующего контроля, а предварительный и текущий контроль имеют слабую базу методического обеспечения, нормативного правового регулирования, функционируют при отсутствии четко организованной системы, построенной на единых принципах.
В ст. 4 Лимской декларации также приведена другая классификация финансового контроля с разделением на формальный контроль и контроль эффективности выполнения задач.
В настоящее время в практике органов финансового контроля РФ преобладает формальный контроль. Контроль эффективности выполнения задач, в том числе эффективности расходования бюджетных средств и материальных ценностей, находится в начальной стадии развития. Разработка и внедрение в практику бюджетного контроля методов, правил и стандартов контроля эффективности выполнения задач будет осуществляться постепенно, по мере внедрения в бюджетную систему РФ программно-целевых методов планирования бюджетных расходов, бюджетирования по результатам, создания автономных некоммерческих учреждений и применения государственных и муниципальных заданий, оценки их выполнения.
Стратегических и тактических целей государства, выполнения им конституционных функций можно достичь посредством управления. Контроль как неотъемлемый элемент и одна из функций управления существует только во взаимосвязи с управлением, обеспечивая обратную связь между субъектами и объектами управления, выявляя отклонения, оценивая их влияние и определяя причины возникновения. Контроль также связывает все функции управления воедино, позволяет выдерживать заданное направление деятельности объекта управления, изменять способы воздействия на него, своевременно корректировать неверные решения с целью преодоления выявленных отклонений и достижения оптимальных результатов.
В Лимской декларации о руководящих принципах финансового контроля отмечается: «Преамбула… соответствующее нормам и рациональное использование государственных средств является важным условием для правильного управления государственными финансами и для действенности принятых соответствующими учреждениями решений…
Организация контроля является обязательным элементом управления общественными финансовыми средствами, поскольку такое управление влечет за собой ответственность перед обществом. Контроль является не самоцелью, а неотъемлемой частью системы регулирования…»[2].
Из этого следует, что государственный финансовый контроль есть составная и неотъемлемая часть управления государственными финансами.
Начиная с середины 1990‑х гг. ученые и специалисты, работающие в области государственного финансового контроля, неоднократно поднимали вопрос о выработке основных принципов построения и функционирования системы государственного финансового контроля – о создании Концепции государственного финансового контроля. Актуальность документа подтверждалась основными экспертами, занимающимися вопросами государственного финансового контроля.
Концепция государственного финансового контроля позволила бы осуществить оценку действующих элементов государственного контроля, формирование единой, скоординированной и эффективной системы государственного контроля, работающей на основе единых принципов.
Последний этап изучения и обсуждения актуальности создания такого документа завершился в 2001 г. поручением Президента РФ Правительству РФ о разработке Концепции государственного финансового контроля. Основным исполнителем поручения Президента РФ стало Министерство финансов РФ, а в министерстве – департамент государственного финансового контроля.
Разработанный проект Единой концепции государственного финансового контроля содержал следующие основные позиции.
1. Анализ действующей системы органов государственного финансового контроля на основе положений, содержащихся в Указе Президента РФ от 25 июля 1996 г. № 1095 «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации», в том числе систематизацию действующих органов государственного финансового контроля на основе разделения их на две основные группы:
а) Органы государственного финансового контроля, осуществляющие контроль преимущественно в государственном секторе экономики;
б) Органы государственного финансового контроля, осуществляющие контроль преимущественно не в государственном секторе экономики;
2. Определение основных типов государственного финансового контроля: предварительный, текущий и последующий;
3. Выводы:
о разработке и принятии закона о государственном финансовом контроле;
о создании на основе действующей системы контрольно-ревизионных органов Минфина России федерального органа исполнительной власти, осуществляющего государственный финансовый контроль в системе исполнительной власти на федеральном уровне;
о формировании механизмов координации деятельности органов государственного финансового контроля;
о создании единой электронной информационной системы.
В соответствии с Указом Президента РФ о мерах по обеспечению государственного финансового контроля в РФ к органам государственного финансового контроля были отнесены Счетная палата РФ, Центральный банк Российской Федерации (далее – ЦБ РФ), Минфин России (Главное управление Федерального казначейства и Контрольно-ревизионное управление), Министерство РФ по налогам и сборам, Государственный таможенный комитет РФ, Федеральная служба по валютному и экспортному контролю, контрольно-ревизионные органы федеральных органов исполнительной власти, а также иные органы, осуществляющие контроль за поступлением и расходованием средств федерального бюджета и федеральных внебюджетных фондов.
В проекте Концепции к органам государственного финансового контроля, осуществляющим контроль преимущественно в государственном секторе экономики, были отнесены:
– Счетная палата РФ;
– контрольно-ревизионные органы Минфина России;
– Федеральное казначейство;
– контрольно-ревизионные органы федеральных органов исполнительной власти;
– контрольно-ревизионные органы государственных внебюджетных фондов;
– контрольно-счетные органы, созданные законодательными органами государственной власти субъектов РФ;
– контрольно-ревизионные органы исполнительных органов государственной власти субъектов РФ.
К указанным органам государственного финансового контроля также причислялось Главное контрольное управление Президента РФ (далее – ГКУ Президента РФ). Целесообразность такого решения вызывает сомнения, поскольку основная функция ГКУ Президента РФ заключается в контроле за исполнением указов Президента РФ.
Осуществление финансового контроля не предусмотрено положением, регулирующим деятельность этого органа. По сути, эти же органы государственного финансового контроля приведены и в БК РФ.
В целях более точного обозначения сути и сферы деятельности, выделения из общего перечня органов государственного финансового контроля, приведенного в Указе Президента РФ о мерах по обеспечению государственного финансового контроля в РФ, указанные органы государственного финансового контроля относятся также к органам бюджетного контроля.
В связи с этим понятия бюджетного контроля и государственного финансового контроля, предусмотренных БК РФ, признаны однозначными (идентичными). Бюджетный контроль – это государственный финансовый контроль, осуществляемый в бюджетной сфере. Финансово-бюджетный контроль – государственный финансовый контроль, осуществляемый в финансово-бюджетной сфере.
Так, Федеральная служба финансово-бюджетного надзора (Росфиннадзор) как орган государственного финансового контроля осуществляет бюджетный и валютный контроль, т. е. является органом финансово-бюджетного контроля.
По мнению авторов проекта Концепции, к органам государственного финансового контроля, осуществляющим контроль преимущественно не в государственном секторе экономики, относятся:
– Центральный банк РФ;
– таможенные органы РФ;
– налоговые органы РФ;
– органы валютного контроля РФ;
– органы контроля финансовых рынков.
Необходимо отметить, что проект Концепции не содержал и не мог содержать единых принципов, поскольку для перечисленных органов государственного финансового контроля с различными задачами, функциями и сферами деятельности какие-либо единые и внятные принципы разработать практически невозможно. По этой причине рассматриваемый проект Концепции был более подробно проработан относительно органов финансово-бюджетного контроля, деятельность которых может осуществляться на основе единых принципов.
В 2004 г. в Аппарате Правительства РФ принято решение об отклонении разработанного проекта и прекращении дальнейшей работы.
Тем не менее основные положения проекта Концепции остаются актуальными и реализуются в ходе осуществления административной и бюджетной реформы:
– создан федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий государственный финансовый контроль в системе исполнительной власти – Росфиннадзор;
– Контрольное управление Президента РФ ведет подготовительную работу по созданию механизмов координации органов государственного финансового контроля при формировании планов контрольных мероприятий и взаимодействия при их осуществлении;
– Минфин России разрабатывает поправки в БК РФ, направленные на комплексное нормативное регулирование основных вопросов бюджетного контроля;
– приказом Минфина России от 25 декабря 2008 г. № 146н «Об обеспечении деятельности по осуществлению государственного финансового контроля» утверждены Положения о требованиях к деятельности по осуществлению государственного финансового контроля. Это основной документ единого нормативного и методического обеспечения деятельности по осуществлению государственного (муниципального) финансового контроля федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов РФ и исполнительно-распорядительными органами (должностными лицами) муниципальных образований;
– органы государственного финансового контроля регулируют вопросы координации и взаимодействия через заключение межведомственных соглашений. Так, Росфиннадзор заключил соответствующие соглашения с Федеральным казначейством, Росатомом, Министерством обороны РФ, Центральным банком РФ и т. д.;
– Постановлением Правительства РФ от 8 апреля 2004 г. № 198 «Вопросы Федеральной службы финансово-бюджетного надзора» (далее – Постановление Правительства РФ № 198) установлено, что одной из основных функций Росфиннадзора является организация формирования и ведения единой информационной системы контроля и надзора в финансово-бюджетной сфере;
– Счетная палата РФ, Росфиннадзор ведут работу по развитию и совершенствованию своих электронных информационных систем. Следующим этапом будет налаживание электронного обмена информацией, далее – объединение локальных информационных систем на единой основе с сохранением индивидуальных блоков информации, доступных соответственно только Счетной палате РФ или Росфиннадзору.
Административная реформа, осуществленная на основании и в развитие Указа Президента РФ от 9 марта 2004 г. № 314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» (далее – Указ Президента РФ о системе и структуре федеральных органов исполнительной власти), в целях формирования эффективной системы и структуры федеральных органов исполнительной власти привела к существенному повышению роли контроля в системе государственного управления, в том числе государственного финансового контроля (бюджетного контроля) в системе управления государственными финансами.
Основной эффект от административной реформы достигнут за счет разделения правоустанавливающих функций, функций по управлению имуществом и оказанию услуг и контрольно-надзорных функций. До реформы они осуществлялись в министерствах нераздельно – одним административным аппаратом министерства; устанавливая «правила игры», он был «на поле игры» одновременно «полевым игроком» и «судьей».
Под правоустанавливающими функциями (функциями по принятию нормативных правовых актов) понимается издание на основании и во исполнение Конституции РФ, федеральных конституционных законов, федеральных законов, обязательных для исполнения органами государственной власти, органами местного самоуправления, их должностными лицами, юридическими лицами и гражданами, правил поведения, распространяющихся на неопределенный круг лиц.
Под функциями по управлению государственным имуществом понимается осуществление полномочий собственника в отношении федерального имущества, в том числе переданного федеральным государственным унитарным предприятиям, федеральным казенным предприятиям и государственным учреждениям, подведомственным федеральному агентству, а также управление находящимися в федеральной собственности акциями открытых акционерных обществ.
Под функциями по оказанию государственных услуг понимается предоставление федеральными органами исполнительной власти непосредственно или через подведомственные им федеральные государственные учреждения либо иные организации безвозмездно или по регулируемым органами государственной власти ценам услуг гражданам и организациям в области образования, здравоохранения, социальной защиты населения и в других областях, установленных федеральными законами.
Под функциями по контролю и надзору понимаются:
– осуществление действий по контролю и надзору за исполнением органами государственной власти, органами местного самоуправления, их должностными лицами, юридическими лицами и гражданами установленных Конституцией РФ, федеральными конституционными законами, федеральными законами и другими нормативными правовыми актами общеобязательных правил поведения;
– выдача органами государственной власти, органами местного самоуправления, их должностными лицами разрешений (лицензий) на осуществление определенного вида деятельности и (или) конкретных действий юридическим лицам и гражданам;
– регистрация актов, документов, прав, объектов, а также издание индивидуальных правовых актов.
Указом Президента РФ о системе и структуре федеральных органов исполнительной власти правоустанавливающие функции установлены для федеральных министерств, функции по управлению государственным имуществом и по оказанию государственных услуг – для федеральных агентств, а функции по контролю и надзору – для федеральных служб.
Федеральные министерства осуществляют координацию и контроль деятельности находящихся в их ведении федеральных служб и федеральных агентств.
Федеральное агентство является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим в установленной сфере деятельности функции по оказанию государственных услуг, по управлению государственным имуществом и правоприменительные функции, за исключением функций по контролю и надзору.
Федеральная служба является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору в установленной сфере деятельности, а также специальные функции в области обороны, государственной безопасности, защиты и охраны государственной границы РФ, борьбы с преступностью, общественной безопасности.
В рамках осуществления административной реформы на основе департаментов государственного финансового контроля и валютного контроля Минфина России создан Росфиннадзор, который результатами своей деятельности с 2004 г. подтвердил обоснованность реформы. Эффективность финансово-бюджетного контроля и надзора существенно повысилась:
– за счет достижения более высокого уровня управляемости процессами контроля, в том числе повышения оперативности принятия решений;
– увеличения и реализации возможностей совершенствования приемов и методов контроля и надзора;
– расширения и усиления полномочий по осуществлению контрольных и надзорных функций, применению мер принуждения к нарушителям финансово-бюджетного законодательства.
В результате административной реформы посредством создания федерального органа исполнительной власти – Росфиннадзора в основном реализованы следующие положения Лимской декларации о руководящих принципах финансового контроля.
1. Контрольные органы должны иметь функциональную и организационную независимость и могут выполнять возложенные на них задачи объективно и эффективно только в том случае, если они независимы от проверяемых организаций и защищены от посторонних влияний.
2. Независимость контрольного органа неразрывно связана с независимостью его членов.
3. Контрольный орган должен быть наделен правом обращения в компетентные органы с требованием о принятии необходимых мер и о привлечении к ответственности виновных.
Следует отметить, что полная реализация принципов, указанных в п. 1, 2, возможна при подчинении федерального органа исполнительной власти, осуществляющего функции бюджетного контроля и надзора, непосредственно Правительству РФ.